بررسي امكان بكارگيري سيستم هزينه‌يابي برمبناي فعاليت (ABC) در صنايع آلومينيوم
فهرست مطالب
عنوان صفحه
چكيده 1
فصل اول: كليات 2
1-1 مقدمه 3
2-1 بيان مساله 8
3-1 انگيزه‌هاي انتخاب موضوع تحقيق 9
4-1 اهداف تحقيق 10
5-1 اهميت موضوع تحقيق 10
6-1 سوالات اصلي تحقيق 11
7-1 فرضيه‌هاي تحقيق 11
8-1 نوآوري تحقيق 11
9-1 تعاريف عملياتي 12
فصل دوم: مباني نظري و پيشينه تحقيق 14
قسمت اول: مفاهيم حسابداري بهاي تمام شده و انواع سيستمهاي حسابداري 15
1-2 حسابداري بهاي تمام شده 15
2-2 اهميت بهاي تمام شده و اقلام تشكيل دهنده آن 15
3-2 نقش اطلاعات حسابداري در تصميم‌گيري 16
4-2 بخششهاي سيستم حسابداري بهاي تمام شده 17
5-2 عوامل موثر بر سيستم حسابداري بهاي تمام شده 18
6-2 ماهيت حسابداري بهاي تمام شده 20
7-2 عناصر تشكيل دهنده بهاي تمام شده 22
8-2 سيستمهاي هزينه‌يابي 23
9-2 سيستمهاي هزينه‌يابي سنتي 23
10-2 سيستمهاي هزينه‌يابي سفارش كار 27
11-2 سيستمهاي هزينه‌يابي مرحله‌اي 28
12-2 هزينه‌يابي محصولات مشترك و فرعي 33
13-2 هزينه‌يابي بر مبناي هدف 49
قسمت دوم: هزينه يابي برمبناي فعاليت ABC و انواع سيستمهاي هزينه يابي برمبناي فعاليت55
14-2 مقدمه 55
15-2 نقش و اهميت هزينه سربار در توليد 57
16-2 حسابداري مديريت 57
17-2 رويكردهاي حسابداري مديريت 58
18-2 هدفهاي حسابداري مديريت 58
19-2 تفاوتهاي اساسي بين حسابداري مديريت و حسابداري مالي 60
20-2 روابط بين حسابداري مالي، سيستم حسابداري بهاي تمام شده و حسابداري مديريت 61
21-2 طبقه‌بندي هزينه‌ها 62
22-2 هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت (ABC) 63
23-2 كاربرد استفاده از سيستم ABC 78
24-2 مناسب‌ترين زمان كاربرد سيستم ABC 81
25-2 سيستم هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت در مقايسه با سيستم سنتي 82
26-2 مديريت بر مبناي فعاليت 83
27-2 نسل‌هاي هزينه‌يابي برمبناي فعاليت 89
28-2 هزينه‌يابي مبتني بر فعاليت بر مبناي زمان 94
29-2 قيمت‌گذاري برمبناي فعاليت
30-2 بودجه‌بندي بر مبناي فعاليت
قسمت سوم: ويژگيهاي صنايع آلومينيوم و كاربرد هزينه‌يابي برمبناي فعاليت 97
29-2 مشخصات قلمرو تحقيق 97
30-2 شماي ارتباطي سيستم بهاي تمام شده با ساير سيستمهاي اطلاعاتي 103
31-2 فرآيند توليد در شركت 104
32-2 مراحل توليد 105
33-2 پروسه توليد 106
34-2 روش محاسبه بهاي تمام شده 109
35-2 بهاي تمام شده محصولات در سال 1383 115
36-2 طراحي و پياده‌سازي سيستم هزينه‌يابي برمبناي فعاليت 117
37-2 مقايسه پياده‌سازي و نصب 118
38-2 تعيين فعاليتها 121
39-2 تعيين محركهاي فعاليت 121
40-2 تخصيص هزينه‌ها 123
41-2 مقايسه هزينه سربار محصولات براساس سيستم سنتي و سيستم ABC 124
42-2 مقايسه بهاي تمام شده محصولات براساس سيستم سنتي و سيستم ABC 124
قسمت چهارم: تحقيقات انجام شده 125
43-2 پيشينه تحقيق 125
فصل سوم: متدولوژي تحقيق 133
1-3 مقدمه 134
2-3 روش تحقيق 134
3-3 ابزار تحقيق 135
4-3 فرضيه‌هاي تحقيق 135
5-3 قلمرو تحقيق 135
6-3 داده‌هاي تحقيق 136
7-3 متغيرهاي تحقيق 137
8-3 روش جمع‌آوري داده‌ها 136
9-3 روش تحليل داده‌ها 136
فصل چهارم: تجزيه و تحليل يافته‌هاي تحقيق 138
1-4 مقدمه 139
2-4 آزمون فرضيه‌ها 139
3-4 فرضيه اصلي اول 139
4-4 فرضيه اصلي دوم 142
فصل پنجم: نتيجه‌گيري و پيشنهادات 145
1-5 نتيجه‌گيري و پيشنهادات 146
2-5 نتيجه‌گيري كلي 146
3-5 پيشنهادات حاصل از تحقيق 147
4-5 ساير پيشنهادات 148
5-5 پيشنهاد براي تحقيقات آينده 148
6-5 محدوديتهاي تحقيق 147
پيوست 149
منابع و مأخذ 150
چكيدة انگليسي 153
چكيده:
سيستم هزينه‌يابي برمبناي فعاليت يكي از سيستمهاي نوين بهاي تمام شده محصولات و خدمات مي‌باشد كه اطلاعات مورد نياز مديران را بهتر و دقيق‌تر فراهم مي‌كند و استفاده كنندگان را در امر تصميم‌گيري صحيح و مناسب ياري مي‌نمايد. اين پژوهش جزء تحقيقات علمي و كاربردي است كه در كارخانجات توليدي نورد آلومينيوم انجام گرفته است كه پس از بررسي و تجزيه و تحليل روش موجود بهاي تمام شده آن كارخانه و تشخيص نقاط ضعف و قوت آن به تبيين اهميت سيستم هزينه‌يابي برمبناي فعاليت در كارخانه نورد پرداخته و سپس مراحل سيستم ABC شناسايي گرديده است.
همانطور كه از موضوع تحقيق برمي‌آيد، محقق بدنبال تعيين اهميت سيستم هزينه‌يابي برمبناي فعاليت كارخانجات توليدي نورد آلومينيوم اراك بوده و براي اينكار در قلمرو زماني سال مالي 83-84 شركت مذكور، صورتهاي مالي و اطلاعات مالي مربوط به آن دوره را مورد بررسي قرار داده و پس از شناخت سيستم حاكم بر شركت و نحوه گردش عمليات حسابداري آن و شناسايي مراكز فعاليت عمده و تلفيق منطقي اين فعاليتها، نهايتاً 13 فعاليت را بعنوان زيربناي سيستم ABC شناسايي كرده و محركهاي هزينه هركدام از اين فعاليتها را انتخاب كرده است.
نتيجه مطالعات و تحقيقات انجام شده چنين نشان داد، كه استفاده از سيستم هزينه‌يابي برمبناي فعاليت نه تنها باعث تخصيص هرچه دقيق‌تر هزينه‌هاي سربار مي‌شود بلكه باعث مي‌گردد كه مديران داخلي شركتها با استفاده از اطلاعات بدست آمده، در خصوص برنامه‌ريزي و كنترل توليد تصميمات بهتري را اتخاذ نموده و شركت را در كسب سود ياري نمايند.
فصل اول
كليات
1-1 مقدمه:
تغيير و تحولات ايجاد شده در شرايط دروني و بيروني كاركرد بنگاههاي اقتصادي و سازمانها و تاثير عواملي نظير تشديد روند رقابت، اهميت يافتن، اعمال مديريت فعاليتها و حياتي بودن پاسخگوئي به نياز مشتريان از طريق تلفيق مناسب كيفيت و سود مورد انتظار، مسئوليت و نقش سيستمهاي هزينه‌يابي را بطور ريشه‌اي دگرگون كرده است.
نتيجه مطالعات و تحقيقات انجام شده چنين نشان مي‌دهد كه هر دو گروه تهيه كنندگان و استفاده كنندگان از اطلاعات مربوط به بهاي تمام شده محصولات، از سيستمهاي فعلي هزينه‌يابي ناراضي بوده و روش تخصيص هزينه‌هاي سربار كارخانه به محصولات نيز به نحوي موثر در ايجاد اين نارضايتي مديران موثر است. بهرحال، اغلب مديران توجه دارند، كه برآورد و پيش‌بيني هزينه‌هاي بلندمدت شامل تخصيص هزينه‌هاي سربار به بهاي تمام شده محصولات، عمل مفيد و قابل قبولي است كه مي‌تواند انجام دهند.
سيستم هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت، نتيجه تلاش حسابداران مديريت، براي فراهم نمودن نيازهاي جديد اطلاعاتي در عصر اطلاعات و شناخت فعاليتهاي داراي ارزش افزوده و به تبع آن حذف فعاليتهاي بي‌ارزش و همچنين افزايش دقت هزينه‌يابي است. اين سيستم علاوه بر اندازه‌گيري صحيح بهاي تمام شده، قادر به ارائة اطلاعات مفيدي در مورد عملكرد فرآيندهاي كسب و كار سازمان است.
فراهم نمودن اطلاعات غير مالي فعاليتها در كنار اطلاعات مالي موجب شده است كه سيستم هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت به عنوان ابزار قدرتمندي در جهت بهبود كسب و كار سازمانها مورد استفاده قرار گيرد. اين سيستم بعلت دارا بودن مزايايي مانند: توانائي تمركز بر مشتريان، شناخت فرصتها، استقرار اقتصادي و تشويق اصلاحات قادر است بسياري از نيازهاي شركتهاي رده جهاني را به لحاظ تقويت موقعيت رقابتي، دستيابي به خشنودي پايدار مشتريان و كسب سود مورد انتظار برآورده كند.
هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت (ABC) ادعا مي‌كند محصولات و خدمات توليد شده، مستقيما مصرف كننده منابع نيست، بلكه مصرف كننده فعاليتهاست. از اين نظر هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت، سيستم تسهيم هزينه بر مبناي رسيدگي و تحقيق است، به نحوي كه از طريق تجزيه و تحليل واحد اقتصادي و فرآيندهاي مورد عمل، محركهاي هزينه شناسايي مي‌شود.
ضرورت انجام تحقيق بكارگيري سيستم هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت، نيازمند وجوه شرايط بخصوصي است كه اين شرايط تحت عناوين زير قابل طبقه‌بندي است:
1ـ شيوه كسب و كار انتخاب شده توسط مديريت سازمانها و آگاهي آنها از مزاياي ABC (Activity Based Costing) در جهت جوابگوئي به نيازهاي اطلاعاتي منتج از اين انتخاب.
2ـ وجود داده‌هاي مورد نياز جهت طراحي و استقرار سيستم هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت در درون سازمان بعلت فقدان شناخت كافي از وجود شرايط لازم براي بكارگيري سيستم هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت در شركتهاي مورد آزمون و همچنين عدم وجود يك الگوي مناسب جهت طراحي سيستم هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت در ايران.
توسعه اقتصادي يكي از اهداف اصلي كشورهاي در حال توسعه، منجمله كشور ما ايران مي‌باشد.
توسعه پايدار به رشد و بالندگي صنايع كشور وابسته است، و كشور ما نيز در عرصه جهاني جايگاهي بزرگ دارد و براي حفظ اين جايگاه نياز به اطلاعات روز جهان براي رقابت در جامعه جهاني دارد و هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت نياز روز جامعه صنعتي ايران و جهان براي كاهش و مديريت هزينه‌ها مي‌باشد كه مي‌بايستي تلاش زيادي براي تفهيم و بكارگيري آن در صنعت كشورمان انجام شود.
از آنجا كه هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت مي‌تواند اطلاعات صحيح تري در خصوص هزينه‌هاي محصول ارائه دهد، طي سالهاي اخير توجه زيادي را به خود جلب كرده است. از ديدگاه حسابداري صنعتي، هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت را مي‌توان بسط تكامل يافته‌اي از روش تخصيص دو مرحله‌اي هزينه تلقي كرد كه شالودة سيستمهاي نوين حسابداري بهاي تمام شده است. در مرحله اول اين روش، هزينه‌هاي غير مستقيم منابع به مخازن هزينه تخصيص مي‌يابد و در مرحله دوم، هزينه‌هاي انباشته شده در مراكز هزينه به محصولات تخصيص داده مي‌شود. تخصيص طبق مرحله اول معمولا براي ارزيابي عملكرد مدير مسئول مركز هزينه و تخصيص طبق مرحله دوم براي تعيين بهاي تمام شده محصولات بكار مي‌رود.
در واقع جهت تعيين تخصيص هزينه‌ي توليدي به موجودي‌ها و نيز به منظور دستيابي به سودآوري بلندمدت، سيستم‌ها بايد اهداف كنترلي و برنامه‌ريزي را نيز تامين نمايند و از آنجائيكه ساختار هزينه‌ها و توليدات بسياري از شركتها در سالهاي آخر تغيير يافته است به طوريكه دستمزد كه بخش اعظم هزينه‌هاي توليدي را به خود اختصاص مي‌‌داد امروزه بخش اندكي از هزينه توليد را تشكيل مي‌دهد و در مقابل سربار توليد بخش عمده هزينه‌هاي توليدي را دربر گرفته است. (سعد محمدي 1380)
در بسياري از موارد هزينه‌هاي سربار با تعداد فعاليتهاي مربوط به يك محصول رابطه دارد نه با مقدار واحدهاي توليد شده از محصول به عنوان مثال يك شركت توليدي را درنظر بگيريد كه 2 محصول مشابه توليد مي‌كند. محصول اول از 10 قطعه تشكيل شده است در حالي كه محصول دوم از يكصد قطعه تشكيل شده است. هر قطعه قبل از نصب بايد معاينه و بازديد شود بنابراين مشخص است كه تحويل و دريافت يكصد قطعه در مقايسه با ده قطعه نياز به فعاليت بيشتري دارد. در صورتي كه همين هزينه در روش سنتي براساس مباني جذب سربار هر محصول به طور كلي به محصولات تخصيص مي‌يابد. بنابراين ضرورت بكارگيري روش هزينه‌يابي جديدي كه بتواند نحوه وقوع هزينه هاي سربار را در شركت نشان دهد احساس مي‌شود. اين نگرش نسبت به وقوع هزينه‌ها را مديريت برمبناي فعاليت (Activity Based Managment) مي‌گويند كه به معني استفاده از سيستم حسابداري برمبناي فعاليت مي‌باشد. در اين سيستم بر فعاليتها به عنوان موضوع اساسي هزينه‌ها (مولد اساسي هزينه‌ها) تأكيد شده است. (سعد محمدي 1380)
براساس اين سيستم هزينه مقادير توليد براساس جمع هزينه‌هاي فعاليتهاي صرف شده براي آن بدست مي‌آيد. ويژگي اين سيستم اين است كه هزينه‌ها با توجه به مناسبت‌هاي مهمي كه در طي زمان رخ مي‌دهد اندازه‌گيري و رديابي مي‌شود و فعاليت به معني روش يا فرآيندي كه موجب انجام كار مي‌شود تعريف مي‌گردد.
هزينه يابي برمبناي فعاليتها مبتني بر اين مفهوم است كه «منابع به مصرف فعاليتها مي‌رسند و فعاليتها صرف توليد محصولات مي‌گردند.»
برخلاف روش سنتي حسابداري كه از يك نرخ كلي جذب سربار استفاده مي‌شود و يا گاهاً نرخ‌هاي جداگانه براي هر دايره استفاده مي‌شود، در اين سيستم (ABC) براي هر فعاليت يك مبناي جداگانه به عنوان مولد اساسي هزينه‌ها تعيين، و براساس آن يك نرخ جداگانه نيز محاسبه مي‌گردد. هر فعاليت تنها يك مولد هزينه دارد. (سعد محمدي 1380)
عوامل موثر بر انتخاب مولد هزينه:
الف ـ درجه همبستگي بين هزينه‌ها و آن رويداد با مبنا
ب ـ فزوني منافع بر مخارج به كارگيري مولد هزينه به عنوان مبنا (Measurement Cost)
ج ـ اثرات رفتاري كه در تصميم‌گيري و يا تعيين قيمت‌ها و... دارد (Behavioral Effects)
مناسبت استفاده از ABC به قضاوت‌هاي مديريت بستگي دارد و ABC بجاي تمركز بر استفاده‌كنندگان از سيستم حسابداري بر قابليت‌هاي سيستم تمركز مي‌نمايد. شركت‌هايي كه داراي خصوصيات ذيل هستند به كارگيري ABC برايشان بيشتر مفيد است.
1ـ هزينه‌هاي سربار بالايي دارند.
2ـ تنوع فعاليت دارند.
3ـ تنوع محصولات دارند.
4ـ تغييرات مستمر در فعاليتها دارند بدون اينكه سيستم حسابداري تغيير يافته باشد.
5ـ تكنولوژي پيشرفته دارند.
همچنين با توجه به موضوعات مشروح قبل، بديهي است كه هرگاه شركت از سيستم هزينه‌يابي سفارش كار استفاده نمايد، به علت تنوع محصولات و سفارشات نسبت به سيستم هزينه‌يابي مرحله‌اي، استفاده از سيستم ABC كارآمدتر خواهد بود و همچنين در شركت‌هايي كه تنوع محصول ندارند، سيستم هزينه‌يابي برمبناي فعاليت (ABC) زماني نقش خود را به عنوان يك ابزار كارا ايفا مي‌نمايد كه مديريت تصميم بگيرد خط توليد خود را عوض نمايد و يا بخواهد محصول فعلي خود را بهبود كيفي و تكامل ببخشد. در اين صورت ABC با مقايسه بين كشش بازار و قيمت هاي فروش محصول تكامل يافته و هزينه‌هاي آن مديريت را در تصميم‌گيري ياري مي‌نمايد. (سعد محمدي 1380)
به طور خلاصه، مزاياي ABC را مي توان به صورت زير ذكر نمود:
الف ـ كمك در قيمت‌گذاري بهتر محصولات براي فروش
ب ـ كاهش هزينه فعاليت‌هايي كه هزينه بالايي دارند.
ج ـ احتمال حذف محصولاتي كه بهاي تمام شده آنها بالاست.
(كسري سعد محمدي ـ دانش حسابرسي ـ سال دوم ـ شماره 1 ـ تابستان 1380)
در اين پژوهش سعي شده افزون بر تشريح چارچوب نظري، اين مدل را بررسي و شرايط لازم را براي بكارگيري آن در جامعه آماري مورد آزمون قرار دهد و الگوي مناسبي جهت طراحي صحيح آن ارائه گردد.
2-1 بيان مساله:
در توسعه پايدار اقتصادي، ايجاد نظامهاي صنعتي، رونق هر چه بيشتر بانكداري، بزرگتر شدن اندازه موسسات، رواج معاملات نسيه و استفاده از عوامل متعدد در توليد، موجب شد كه يك تخصص به تنهايي نتواند امور يك موسسه بزرگ را اداره نمايد و اين امر نياز به سيستم حسابداري كاملتري را افزايش داد. همزمان و همراه با تحول و تكامل ابزارها و شيوه‌هاي توليد، در سالهاي بعدي روشها و شيوه‌هاي هزينه‌يابي پيشرفته‌اي ابداع و بكار گرفته شده كه هزينه عمليات را بدرستي شناسائي، اندازه‌گيري، تجزيه و تحليل و طبقه‌بندي نموده و بدين ترتيب بهاي تمام شده محصولات و خدمات را با دقتي قابل قبول تر تعيين كند.
اطلاعاتي كه توسط حسابداران صنعتي فراهم شده،مديران موسسات را قادر مي‌سازد كه عمليات مختلف و هزينه‌ها را كنترل، عملكرد مديران اجرايي و سرپرستان فعاليتهاي مختلف را بدرستي ارزيابي و برنامه‌هاي آتي فعاليتهاي توليدي موسسه را با دقت بيشتر تهيه نمايد.
(مصطفي علي مددي، 1382)
حسابداري بهاي تمام شده را مي‌توان به عنوان بازوي مديريت جهت برنامه‌ريزي و كنترل عمليات و فعاليتهاي اقتصادي سازمان تلقي نمود. در حقيقت اطلاعات بهاي تمام شده، مديريت را به ابزاري جهت برنامه‌ريزي، كنترل و ارزيابي عمليات مجهز مي‌نمايد. اين اطلاعات در مرحله كنترل به ارزيابي نتايج و بازدهي ناشي از فعاليتهاي گذشته و در مرحله برنامه ريزي جهت بودجه نمودن هزينه‌هاي آتي يا پيش‌بيني هزينه‌هاي مربوط به مواد، حقوق و دستمزد و ساير هزينه‌هاي توليد، مديريت را ياري مي‌دهند.
سيستم حسابداري صنعتي در ايران علي‌رغم گذشت بيش از 50 سال از ورود حسابداري به شكل امروزي تا به حال نتوانسته است در صنايع، استقرار يابد. و اين مساله به حدي است كه شركتها براي محاسبه بهاي تمام شده از نرخ يگانه‌اي استفاده مي‌نمايد و با توجه به اين كه تصميم‌گيران نياز به اطلاعات مربوط و با اهميت جهت تصميم‌گيري در خصوص تعيين قيمت فروش محصولات خود دارند، بررسي و تحقيق در حوزه حسابداري مديريت يا تاكيد بر روشهاي هزينه‌يابي مي‌تواند اطلاعات سودمند و مربوط‌تري جهت تصميم‌گيري فراهم نمايد.
وجود هزينه‌هاي سربار و تاثير آن بر بهاي تمام شده و در نهايت اتخاذ تصميم در خصوص مهمترين موضوعات فرا روي مديران از جمله موارد با اهميتي است كه ضرورت پژوهش حاضر را فراهم نموده است. فراهم نمودن شواهد لازم جهت پاسخ به سوالات اصلي تحقيق از مهمترين اهداف پژوهش حاضر است. به طوري كه بتوان بر پاية آن تاثير اطلاعات فراهم شده به روش سنتي و روش ABC بر سودآوري قيمت هر سهم و قيمت معاملاتي سهام موثر باشد.
3-1 انگيزه‌هاي انتخاب موضوع تحقيق:
ضرورت دستيابي به يك بهاي تمام شده واقعي كه بتواند ابهام و نگرانيهاي مربوط به قابليت اتكاء اطلاعات را كاهش دهد و فرآيند تصميم‌گيري را براي افراد تسهيل نمايد، از اهميت بالايي برخوردار مي‌باشد، چرا كه براي استفاده كنندگان از اطلاعات وجود ويژگيهاي كيفي اطلاعات حسابداري بسيار مهم است.
مطالعات محقق نشان داد، مبحث هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت (ABC) و تاثير آن بر متغيرهاي مالي و بكارگيري عملي آن در ميان كشورهاي در حال توسعه از جمله ايران در مرحله سن كودكي خود بسر مي‌برد و بيشتر مقالات و مطالب عنوان شده بصورت ترجمه بوده و صرفاً برگرفته از آزمون اين رويكرد در شركتهاي خارجي مي‌باشد، و محققان ايراني به مزايا و محاسن عملي هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت و اين رويكرد كه بتواند در ايران همانند كشورهاي پيشرفته داراي اثرات مثبت باشد، اهميت كمتري داده‌اند.
